Тел. (495) 589-87-49; 502-19-25 (многоканальный) Тел./факс: (495) 775-08-39      E-mail: akp-plus@yandex.ru; akp-plus@mail.ru

ФОРМЕННАЯ СПЕЦИАЛЬНАЯ ОДЕЖДА

Организации, оказывающие охранные услуги, приобретают для своих сотрудников форменную одежду и обувь.
До 01.01.2010г. в Законе о частной детективной и охранной деятельности отсутствовало всякое упоминание о форменной одежде. Недосказанность законодателя по вопросу законности данных затрат ЧОО (ЧОП) привела к тому, что налоговые органы, как правило, затраты по приобретению форменной одежды для целей налогообложения не принимали.
Приведем точку зрения Заместителя руководителя УФНС по г. Москве А.Н.Чугуновой, выраженное в Письме от 11 января 2009г. №19-12/000122.
"На основании ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
К расходам на оплату труда относятся затраты на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством РФ работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации (п. 5 ст. 255 НК РФ).
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение, в частности, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ.
Таким образом, для учета затрат на приобретение форменной одежды в расходах для целей налогообложения прибыли организаций должны быть соблюдены условия, определенные в пп. 3 п. 1 ст. 254 и п. 5 ст. 255 НК РФ.
Постановлением Минтруда России от 18.12.1998г. №51 утверждены Правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты (далее - Правила).
Действие Правил распространяется на работников всех организаций независимо от форм их собственности и организационно-правовых форм, профессии и должности которых предусмотрены в Типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи работникам специальной одежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты, утверждаемых постановлениями Минтруда России.
Приказом Минздравсоцразвития России от 01.10.2008г. №541н утверждены Типовые нормы бесплатной выдачи сертифицированных специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением.
Следовательно, расходы на приобретение форменной одежды учитываются в целях налогообложения прибыли, если ее выдача (приобретение) предусмотрена в Правилах и данных Типовых нормах."

Аналогичное мнение высказано в Письмах Минфина России от 18.02.2008г. № 03-03-06/1/102 и от 25.06.2007г. №03-03-06/1/394, Письме УФНС по г. Москве от 11.01.2009 г. № 19-12/000122 и т.д.

Как мы видим, здесь смешаны понятия специальной и форменной одежды. Появился даже новый термин "форменная спецодежда", который трудно квалифицировать с точки зрения и бухгалтерского и налогового учетов. Бухгалтеру же необходимо правильно принять к учету приобретаемые ценности и разобраться с мотивацией затрат для целей налогообложения.
Чтобы разобраться в этом многообразии, обратимся к официальным документам и выберем, какое решение принять, чтобы выйти с наименьшими потерями.
Понятие "обмундирование" определено в приказе Министерства финансов Российской Федерации от 11.12.2002г. №127н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации", введенном в действие с 1 января 2003 года (до 01.01.2003г. Приказ МФ РФ от 25 мая 1999г. №38н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации").
Под кодом 110320 Обмундирование (вещевое довольствие) указаны:
- расходы на приобретение:
одежды (форменной, служебной, спортивной и больничной), в том числе специальной (защитной) и обуви в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации;
одежды и обуви в порядке, установленном законодательством Российской Федерации для воспитанников, учащихся, студентов, курсантов, содержащихся и обучающихся в образовательных учреждениях (интернаты, детские дома, школы, учреждения начального, среднего и высшего профессионального образования и другие);
знамен, штандартов;
материала для пошива обмундирования, спецодежды, постельных принадлежностей и оплата стоимости пошива в ателье.
- расходы на:
подгонку вещевого имущества, а также ремонт обмундирования и обуви, постельных принадлежностей;
ремонт табельного вещевого имущества в установленных случаях;
хранение вещевого имущества на складах (тара, упаковочные материалы, ремонт сданных на склад предметов обмундирования, спецодежды и обуви);
приобретение материалов для ремонта обмундирования, спецодежды и обуви;
разработку технической документации и изготовление опытных образцов на вновь вводимые предметы вещевого имущества.
- расходы по оплате стоимости выдаваемых бесплатно и остающихся в личном постоянном пользовании форменной одежды и обмундирования.
- Другие расходы на приобретение и изготовление мягкого инвентаря и обмундирования.
Из этого документа (и других этого направления, не будем "утяжелять" проблему) можно сделать 2 вывода. Первый - поскольку бюджетная классификация распространяется только на бюджетные организации, то понятие "обмундирование" применять не следует. И второй - понятие "форменная одежда", "обувь" и т.д. - это только часть обмундирования.

Понятие "спецодежда" и "спецобувь" также не подходит для рассматриваемых организаций.
Спецодежда - это одежда, используемая для предотвращения или уменьшения воздействия на работников вредных и (или) опасных производственных факторов, а также для защиты от загрязнения. Такой вывод следует из ст.ст.209 и 212 ТК РФ.
Спецодежда выдается работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением.
Правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты утверждены Постановлением Госкомтруда СССР, ВЦСПС от 24.05.1983г. №100/П-9 "Об утверждении Инструкции о порядке обеспечения рабочих и служащих специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты" (утратило силу на момент издания), Постановлением Минтруда РФ от 01.07.1993г. №129 "Об утверждении Положения о порядке разработки и утверждения правил и инструкций по охране труда и Методических указаний по разработке правил инструкций по охране труда" (утратило силу на момент издания), Постановлением Министерства Труда и социального развития РФ №51 от 18.12.98г. нормы выдачи для охранников спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты с указанием обозначений государственных, отраслевых стандартов или технических условий на них не предусмотрены. Отраслевых методик и следовательно норм не существует.
В соответствии со ст.221 ТК РФ на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением, выдаются сертифицированные средства индивидуальной защиты в соответствии с нормами, утвержденными в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Приобретение средств индивидуальной защиты и обеспечение ими работников в соответствии с требованиями охраны труда производится за счет средств работодателя (ст.212 и ст.219 ТК РФ). К средствам индивидуальной защиты относятся специальная одежда, специальная обувь и другие средства индивидуальной защиты (изолирующие костюмы, средства защиты органов дыхания, средства защиты рук, средства защиты головы, средства защиты лица, средства защиты органа слуха, средства защиты глаз, предохранительные приспособления.
Предусматривают обеспечение работников средствами индивидуальной защиты независимо от того, к какой отрасли экономики относятся производства, цехи, участки и виды работ, а также независимо от форм собственности организаций и их организационно-правовых форм Типовые отраслевые нормы бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты (в дальнейшем - Типовые отраслевые нормы).
Например:
а) рабочим, занятым в производстве облицовочных материалов из природного камня, независимо от того, в организациях какой отрасли экономики находится это производство, средства индивидуальной защиты выдаются в соответствии с Типовыми отраслевыми нормами бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам промышленности строительных материалов, организаций стекольной и фарфоро-фаянсовой промышленности;
б) станочнику, занятому механической обработкой металла, независимо от того, в какой организации он работает, средства индивидуальной защиты выдаются в соответствии с Типовыми отраслевыми нормами бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам машиностроительных и металлообрабатывающих производств.
Таким образом, только работникам, профессии и должности которых предусмотрены в Типовых нормах бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, работникам сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики, средства индивидуальной защиты выдаются независимо от того, в каких производствах, цехах и на участках они работают, если эти профессии и должности специально не предусмотрены в соответствующих Типовых отраслевых нормах.
Например: аккумуляторщику, работающему в организации автомобильного транспорта, средства индивидуальной защиты должны выдаваться в соответствии с Типовыми нормами бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики.
Наименования профессий рабочих и должностей специалистов и служащих, предусмотренные в Типовых отраслевых нормах, указаны в соответствии с Единым тарифно-квалификационным справочником работ и профессий рабочих, Квалификационным справочником профессий рабочих, которым устанавливаются месячные оклады, Квалификационным справочником должностей руководителей, специалистов и служащих.
В отдельных случаях в соответствии с особенностями производства работодатель может по согласованию с государственным инспектором по охране труда и соответствующим профсоюзным органом или иным уполномоченным работниками представительным органом заменять один вид средств индивидуальной защиты, предусмотренных Типовыми отраслевыми нормами, другим, обеспечивающим полную защиту от опасных и вредных производственных факторов: комбинезон хлопчатобумажный может быть заменен костюмом хлопчатобумажным или халатом и наоборот, костюм хлопчатобумажный - полукомбинезоном с рубашкой (блузой) или сарафаном с блузой и наоборот, костюм суконный - костюмом хлопчатобумажным с огнезащитной или кислотозащитной пропиткой и наоборот, костюм брезентовый - костюмом хлопчатобумажным с огнезащитной или водоотталкивающей пропиткой и наоборот, ботинки (полусапоги) кожаные - сапогами резиновыми и наоборот, ботинки (полусапоги) кожаные - сапогами кирзовыми и наоборот, валенки - сапогами кирзовыми и наоборот, фартук прорезиненный - фартуком из полимерных материалов и наоборот, рукавицы - перчатками и наоборот, перчатки резиновые - перчатками из полимерных материалов и наоборот, вачеги - перчатками теплостойкими из синтетического материала и наоборот, нарукавники пластикатовые - нарукавниками из полимерных материалов и наоборот.
Таким образом, спецодежды и спецобуви в ЧОО (ЧОП) быть не может.
В отличие от специальной форменная одежда не призвана защищать работников от каких-либо вредных факторов. Она прежде всего демонстрирует принадлежность работника к организации. Обязательность ношения форменной одежды может быть продиктована требованиями законодательства или установлена решением руководства организации.

Таблица №1. Различия между форменной и специальной одеждой.

Критерии  Форменная одежда   Специальная одежда 
Назначение   Выполняет представительские функции  Выполняет защитные функции (защищает от действия вредных, опасных, грязных и особых температурных факторов)  
Приобретение (получение)   Форменная одежда приобретается за счет средств работодателя   Специальная одежда приобретается за счет средств работодателя  
Право собственности   В личном постоянном пользовании работника (получают либо бесплатно, либо с частичной или полной оплатой ее стоимости) или в собственности организации   В собственности организации  

Рассмотрим несколько случаев мотивации необходимости затрат на форменную одежду.

1 вариант. При заключении договоров на охрану объектов Заказчик услуг в обязанности ОП нередко включает обязательное ношение форменной одежды надлежащего вида. Заказчик в этом случае оплачивает затраты на форменную одежду в составе калькуляции формирования затрат на выполнение охранных услуг. Данную оплату ЧОО (ЧОП) включает в выручку. В этом случае затраты однозначно принимаются в расходы для целей налогообложения. Форменная одежда выдается для использования только на работе без передачи в личное постоянное пользование, что подтверждено организационно-распорядительными и первичными документами. В приказе очерчивается круг лиц, которым она положена, описывается сама одежда, порядок ее выдачи, возврата и т.д. В этом случае расходы удовлетворяют критериям, приведенным в п.1 ст.252 НК РФ, они экономически обоснованы. Авторы рекомендуют утверждать в организации Положение о ношении форменной одежды.
2 вариант. Форменная одежда и обувь могут предоставляться в личное постоянное пользование.
3 вариант. Учредители и руководители охранных структур имеют огромное желание, которое справедливо вытекает из выполняемых функций, одеть охранников в одинаковую форменную одежду и обувь. В этом случае затраты по приобретению должны быть возмещены за счет "чистой прибыли" организации.
От условий выдачи напрямую зависят налоговые последствия.
Однако, прежде, чем перейти к вопросу о налоговых последствиях, рассмотрим еще один вопрос: какую форменную одежду утверждать в организации.
Самым простым решением для руководителей было одеть охранников в камуфлированную одежду военного образца, используемую государственными органами. С точки зрения государственных органов это недопустимо. Поэтому появился запрет на ношение сотрудниками охранно - сыскных и других коммерческих негосударственных структур камуфлированной одежды военного образца.
В отдельных регионах России субъекты Федерации приняли решение об обязательном согласовании образцов форменной одежды сотрудников охранных структур в органах внутренних дел при лицензировании их деятельности.
Например, Распоряжением Правительства Москвы Премьера от 31.05.1995г. №497-РП "О мерах по усилению контроля за деятельностью частных детективных и охранных предприятий" исключено ношение сотрудниками охранно-сыскных и других коммерческих негосударственных структур камуфлированной одежды военного образца, используемой государственными органами и этой целью введено обязательное согласование образцов форменной одежды сотрудников указанных структур в органах внутренних дел Москвы. Также установлено для лиц, занимающихся частной охранной деятельностью, обязательное ношение во время несения службы на нагрудном кармане форменной одежды удостоверений личности частных охранников с указанием номера и даты выдачи лицензии, срока ее действия, места работы и фотографией владельца.
В г.Москве существуют еще одно требование, установленные "Положением об организации охраны подъездов жилых домов охранными предприятиями в режиме патрулирования" (утверждено первым заместителем Мэра в Правительстве Москвы 11.10.2002г.). В соответствии с п. 2.2. руководители охранных предприятий, осуществляющих охрану подъездов жилых домов, обязаны:
- к охране объектов привлекать только квалифицированных и специально подготовленных сотрудников, имеющих правовой статус охранника, служебное удостоверение, специальные средства связи, маршрутную карточку поста, а также установленную форменную одежду.
Кроме того, заказчики охранных услуг имеют свои требования к внешнему виду одежды. Нередко Положение о ношении форменной одежды согласовывается с заказчиком или в договоре оговариваются специальные условия.
Одной из распространенных ошибок в ЧОО (ЧОП) и службах безопасности является то, что бухгалтер не отслеживает цвет принимаемой к учету форменной одежды. Следует помнить, что согласовывается с органами МВД не только комплектация форменной одежды, но и ее цвет.
Следует помнить, что в соответствии с п.2 ст.17.12. АК РФ незаконное ношение форменной одежды со знаками различия, с символикой государственных военизированных организаций, правоохранительных или контролирующих органов, совершенные лицом, имеющим специальное разрешение (лицензию) на осуществление частной детективной или охранной деятельности, в связи с осуществлением этой деятельности, - влекут наложение административного штрафа в размере от пяти до десяти минимальных размеров оплаты труда с конфискацией форменной одежды, знаков различия, символики государственных военизированных организаций, правоохранительных или контролирующих органов.
Итак, у нас появилось понятие форменная одежда.
На практике, помимо форменной одежды, в учете появляются теплые вещи (тулупы), обувь (даже валенки), спортивная одежда, нательное белье (майки, футболки, трусы, носки и т.д.), гражданские костюмы.

Вариант №1. Если форма не передается в личное пользование.
В этом случае право собственности на форму остается у организации.
Когда форменная одежда предназначена только для использования на работе, расходы на нее можно учитывать при исчислении налога на прибыль. При условии, конечно, что они экономически обоснованны и документально подтверждены (п.1 ст.252 НК РФ). Об этом мы уже сказали в описании 1 варианта выше. Оговорим только еще один фактор: если форменная одежда стоит неоправданно дорого, налоговые органы могут оспорить обоснованность расходов и не принять их для целей налогообложения. Чтобы доказать обратное, необходимо чтобы стоимость приобретения форменной одежды была не выше затрат на форменную одежду, заложенных в калькуляции по договору.
Стоимость форменной одежды, переданной только для использования на работе, налогом на доходы физических лиц облагать не надо. Дело в том, что такие расходы не являются выплатами в пользу работников. То же самое можно сказать о ЕСН и о страховых взносах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Заметим, что существует проблема разграничения форменной одежды на предназначенную только для использования на работе и предназначенную, в том числе, для личного использования. Одним из косвенных доказательств предоставления форменной одежды только для использования на работе может служить, например, выделенное место на предприятии для хранения форменной одежды и переодевания сотрудников.
Руководствуясь ПБУ/01 "Учет материально-производственных запасов", ПБУ 6/01 "Учет основных средств", бухгалтера, принимая к учету форменную одежду, как правило, относят ее к материалам. Стоимость форменной одежды, как правило, менее 20000руб. На практике срок службы, как правило, устанавливается год и менее. Подобный срок устанавливается исходя из требований Заказчика о надлежащем виде форменной одежды.
В налоговом учете форменная одежда также не признается амортизируемым имуществом, если ее стоимость свыше 20 000 руб. и срок полезного использования более 12 месяцев (п.1 ст.256 НК РФ).

Пример №1:
Для сотрудников ЧОП "Защита" в договоре с Заказчиком предусмотрена форменная одежда. Организация закупила 10 комплектов одежды общей стоимостью 59000 руб. в том числе НДС 18% 9000руб. и выдала работникам 7 из них. Стоимость одного комплекта 5900 руб. (в том числе НДС 18% - 900 руб.).
Организация установила срок полезного использования комплекта равным 6 месяцев.
В данном случае в налоговом учете затраты на приобретение формы учитываются в составе материальных расходов. В момент выдачи форменной одежды в эксплуатацию на материальные расходы можно списать 35 000 руб. ((5900 руб. - 900 руб.) х 7 шт.).
В бухгалтерском учете необходимо сделать проводки:

Счет 
Счет 
Сумма, руб. 
Основание 
Дт 60  Кт 51 (50)  59000  Оплачена приобретенная форменная одежда 
Дт 10/9  Кт 60 (71)  50000  Приобретена форменная одежда и отражена в составе материалов по стоимости приобретения 
Дт 19  Кт 60 (71)  9000  Отражен НДС к уплате поставщику 
Кт 68 субсчет НДС  Дт 19  9000  Отражен НДС к возмещению ("входной" налог принимается к вычету) 
Дт 20 (26)  Кт 10/9  35000  Себестоимость выданной форменной одежды списана в расходы 
В налоговом учете затраты на приобретение форменной одежды сроком полезного использования не более 12 месяцев и стоимостью не более 20 000 руб. единовременно списываются в состав материальных расходов (пп.3 п.1 ст.254 НК РФ). Согласно пп.3 п.1 ст.254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. Таким образом, датой осуществления материальных расходов признается дата оформления требования-накладной (п.2 ст.272 НК РФ).
В бухгалтерском учете при сроке службы более года следует руководствоваться ПБУ 6/01 "Учет основных средств", в соответствии с которым (п.4) при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
В соответствии с ПБУ 6/01 объекты основных средств, стоимостью не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
Для целей налогообложения следует руководствоваться п.1 ст.256 НК РФ, в соответствии с которым амортизируемым имуществом в целях указанной главы признаются имущество, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.
В случае превышения стоимости 20000руб., следует иметь в виду, что, поскольку в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002г. №1, форменная одежда не поименована, то согласно п.5 ст.258 НК РФ для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций - изготовителей.
Итак, если форменная одежда подпадает под понятие амортизируемого имущества (п.1 ст.256 НК РФ), то есть отвечает вышеназванным критериям, что маловероятно, так как ее стоимость, если не закупать комплектом, не превысит 20000руб., то амортизационные начисления по указанному имуществу уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленной амортизации (п.3 ст.272 НК РФ).
В том случае, если форменная одежда не является амортизируемым имуществом, то следует учитывать положения пп.3 п.1 ст.254 НК РФ, согласно которому к материальным расходам, в частности, относятся затраты на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Пример№2:
Для сотрудников ЧОП в договоре с Заказчиком предусмотрена форменная одежда. Организация закупила и оплатила 10 комплектов одежды общей стоимостью 247 800 руб. в том числе НДС 18% 37 800руб. и выдала работникам семь из них. Стоимость одного комплекта 24 780 руб. (в том числе НДС 18% - 3780 руб.).
Организация установила срок полезного использования комплекта равным полутора годам. Амортизация начисляется линейным методом. Организация применяет метод начисления.
В данном случае ежемесячная норма амортизации равна 5,56% (1 : 18 мес. х 100%), а ежемесячные амортизационные отчисления по всем семи комплектам - 8166,69 руб. (21000 руб. х 5,56% х 7 шт.). Амортизация начисляется с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию основного средства. В нашем случае месяц ввода в эксплуатацию месяц, в котором форменная одежда была передана сотрудникам для использования на работе.
В бухгалтерском учете необходимо сделать проводки:

Счет 
Счет 
Сумма, руб. 
Основание 
Дт 60  Кт 51 (50)  247800  Оплачена приобретенная форменная одежда 10 комплектов 
Дт 08  Кт 60 (71)  210000  Приобретена форменная одежда и отражена в составе капитальных вложений по стоимости приобретения 10 комплектов 
Дт 19  Кт 60 (71)  37800  Отражен НДС к уплате поставщику 10 комплектов 
Дт 01  Кт 08  147000  Передана форменная одежда сотрудникам 7 комплектов 
Кт 68 субсчет НДС  Дт 19  26460  Отражен НДС к возмещению 7 комплектов ("входной" налог по основным средствам принимается к вычету после ввода их в эксплуатацию (п.1 ст.172 НК РФ). 
Дт 20 (26)  Кт 02  8166,67  начислена амортизация за месяц. 

Вариант №2. Если форма передается в личное пользование.
Форменная одежда может предоставляться сотруднику в личное пользование. Это означает, что он может пользоваться ею и в нерабочее время. Кроме того, он не обязан возвращать ее организации. Фактически форма передается в собственность сотруднику.
При исчислении налога на прибыль затраты на приобретение такой одежды организация может включить в расходы, только если выдача одежды предусмотрена законодательством либо коллективным договором или соглашением. Соответствующие затраты являются расходами на оплату труда (п.5 ст.255 НК РФ).
После 01.01.2005г. 5) расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации;
обложения единым социальным налогом (и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование). Ведь этим налогом облагаются любые выплаты, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым договорам независимо от формы, в которой они осуществляются. Это установлено п.1 ст.237 НК РФ. Если же выдачи форменной одежды требует законодательство (предусмотрено законодательством), соответствующие расходы не облагаются ЕСН и взносами в Пенсионный фонд на основании пп.11 п.1 ст.238 НК РФ.
Такой же порядок действует в отношении страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Это следует из п.12 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999г. №765.
Для целей исчисления налога на доходы физических лиц форменная одежда, предусмотренная коллективным договором, является доходом, полученным в натуральной форме (ст.211 НК РФ). Такой доход облагается налогом по ставке 13%. Налоговая база с доходов, полученных в натуральной форме, рассчитывается исходя из рыночных цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ (с учетом НДС и налога с продаж).
Если бы выдача форменной одежды предусматривалась законодательством, то она бы налогом на доходы физических лиц не облагалась (п.1 ст.217 НК РФ).

Пример №3:
В декабре 2009 г. организация приобрела и выдала сотруднику ЧОП форменную одежду. Ее выдача предусмотрена трудовыми договорами с работниками. Стоимость одного комплекта 14 160 руб. (в том числе НДС 18% - 2160 руб.). Одежда предназначена для ношения на работе в течение года, после чего остается у работника.
Организация применяет метод начисления.
В данном случае для целей налогообложения затраты на приобретение формы являются расходами на оплату труда. При методе начисления расходы на оплату труда можно признать в том месяце, в котором они были начислены (п.4 ст.272 НК РФ).
В бухгалтерском учете необходимо сделать проводки:

Счет 
Счет 
Сумма, руб. 
Основание 
Дт 60  Кт 51 (50)  14160  Оплачена приобретенная форменная одежда 10 комплектов 
Дт 10/9  Кт 60 (71)  12000  Приобретена форменная одежда и отражена в составе материальных затрат по стоимости приобретения 10 комплектов. 
Дт 19  Кт 60 (71)  2160  Отражен НДС к уплате поставщику 10 комплектов. 
20 (26)  Кт 70  14160  Увеличены расходы на оплату труда на затраты на приобретение форменной одежды 
Дт 70  Кт 91/1  14160  Выдана форменная одежда сотруднику организации. 
Дт 91/2  Дт 68  2160  начислен НДС <*>.  
Дт 91/2  Дт 10/9  12000  себестоимость выданной форменной одежды списана на операционные расходы. 
Дт 68  Дт 19  2160  НДС к вычету 

<*> - Передача формы облагается НДС. В данном случае налоговая база определяется как стоимость формы, исчисленная исходя из рыночных цен. Эту цену организация определяет самостоятельно в порядке, предусмотренном ст.40 НК РФ. Такой порядок установлен п.2 ст.154 Кодекса. Допустим, в нашем случае рыночная цена одежды равна стоимости ее приобретения самой организацией.
На стоимость выданной одежды необходимо начислить ЕСН, страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Кроме того, с доходов, полученных работниками, следует удержать налог на доходы физических лиц.

Вариант№3. Если форма приобретена по инициативе руководящих органов и передается в личное пользование.
Если форменная одежда не предусмотрена ни законодательством, ни коллективным договором, а выдается по инициативе учредителей или руководства организации, затраты на ее приобретение для целей налогообложения не учитываются.
Передача одежды в постоянное личное пользование сотрудникам есть не что иное, как подарок организации. С его стоимости необходимо удержать налог на доходы физических лиц (ст.211 НК РФ). При этом не стоит забывать, что стоимость подарков в размере 4000 руб. в год налогом не облагается (п.28 ст.217 НК РФ).
Единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начислять не нужно, так как расходы на приобретение форменной одежды у организаций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль, не учитываются для целей налогообложения. Соответственно, применяется п.3 ст.236 НК РФ.
Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний также не начисляются. Дело в том, что в данном случае выдачу форменной одежды нельзя рассматривать как оплату труда, которая облагается данными взносами. Об этом гласит п.3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Документ утвержден Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000г. №184.
Безвозмездная передача имущества в целях исчисления НДС признается реализацией товаров и, как следствие, является объектом налогообложения. Такой порядок установлен пп.1 п.1 ст.146 НК РФ. Налоговая база определяется как рыночная стоимость этих товаров. Как уже было сказано, рыночную цену организация определяет самостоятельно в порядке, предусмотренном ст.40 НК РФ (п.2 ст.154 НК РФ).
В бухучете безвозмездную передачу необходимо отразить как операционные расходы.

Пример №4:
ЧОП, применяющий обычную систему налогообложения, принял самостоятельное решение ввести для своих работников форменную одежду. Ни законодательством, ни коллективным договором ее выдача не предусмотрена. С Заказчиком форма не согласована и в договоре с Заказчиком не определена. Форма остается у сотрудника. Ее стоимость - 5900 руб. (в том числе НДС - 900 руб.).
В данном случае расходы на покупку одежды для целей налогообложения прибыли принять нельзя. Необходимо начислить НДС с с рыночной стоимости выдаваемой одежды. Допустим, рыночная стоимость равна цене приобретения. Кроме того, с рыночной стоимости выданной одежды (с учетом НДС) необходимо исчислить налог на доходы физических лиц и удержать его из доходов сотрудников. ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начислять не нужно.
Тогда бухгалтер должен сделать проводки:

Счет 
Счет 
Сумма, руб. 
Основание 
Дт 60 (71)  Кт 51 (50)  5900  Оплачена приобретенная форменная одежда 
Дт 10/9  Кт 60 (71)  5000  Приобретена форменная одежда и отражена в составе материалов по стоимости приобретения  
Дт 19  Кт 60 (71)  900  Отражен НДС к уплате поставщику 
Дт 91/2   Кт 10  5000  Одежда передана сотруднику. 
Дт 91/2  Кт 19  900  Источник возмещения НДС 
Дт 91/2  Кт 68 субсчет НДС  1062  Отражен НДС по безвозмездной передаче 
Д 70  Кт 68 субсчет НДФЛ  767  Исчислен налог на доходы физических лиц и удержан из доходов сотрудника 

Следует помнить, что при удержании из зарплаты сотрудников НДФЛ удерживаемая сумма налога не может превышать 50% от суммы выплаты. Об этом гласит п.4 ст.226 НК РФ. Если порог превышен, остаток налога необходимо удержать в последующие периоды.

Таблица №2. Сводная таблица налогообложения операций с форменной одеждой
Налог (взнос)  
Форма не передается в личное пользование  
Форма передается в личное пользование и выдается на основании  
требований законодательства  
коллективного договора  
по инициативе организации  
Налог на прибыль (учитываются ли расходы на приобретение одежды при исчислении налога)   учитываются (единовременно или через амортизацию)   учитываются   учитываются   не учитываются  
НДС (облагается ли налогом выдача одежды)   не облагается  облагается  
ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (облагается ли налогом и взносами стоимость выдаваемой одежды)   не облагается   не облагается   облагается   не облагается <*>  
Налог на доходы физических лиц (облагается ли налогом стоимость выдаваемой одежды)   не облагается  не облагается  облагается  облагается, при этом стоимость подарков в размере 4000 руб. в год налогом не облагается (п.28 ст.217 НК РФ). 
Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (облагается ли взносами стоимость выдаваемой одежды)   не облагается  не облагается  облагается  не облагается  
<*> Не облагается на основании п.3 ст.236 НК РФ у организаций, формирующих базу по налогу на прибыль. Другие организации (например, переведенные на ЕНВД или перешедшие на "упрощенку") этот пункт не применяют.
В новой редакции Закона о частной детективной и охранной деятельности законодатель "вспомнил", о форменной одежде. И что же мы видим: вместо того, чтобы разрешить все противоречия, он еще более запутал бухгалтеров ЧОО (ЧОП). С 01.01.2010г. ст. 12 Закона о частной детективной и охранной деятельности утвердила:
Работники частной охранной организации имеют право оказывать охранные услуги в специальной форменной одежде, если иное не оговорено в договоре с заказчиком. Оказание работниками частной охранной организации услуг в специальной форменной одежде должно позволять определять их принадлежность к конкретной частной охранной организации.
Специальная форменная одежда и знаки различия работников частных охранных организаций не могут быть аналогичными форме одежды и знакам различия сотрудников правоохранительных органов и военнослужащих, а также сходными с ними до степени смешения. Порядок ношения специальной форменной одежды при оказании различных видов охранных услуг устанавливается Правительством Российской Федерации.
Что обозначает термин "специальная форменная одежда", остается только догадываться. Возможно, что слово "специальная" обозначает лишь то, что она отличается от военной форменной одежды и одежды правоохранительных органов. Остается только гадать.
Во всяком случае, по-прежнему возникают противоречия с налоговыми органами по вопросу налогообложения при выдаче охранникам форменной одежды, не передаваемой в личное пользование.
14.09.10г.
Иноземцева Алена Евгеньевна, ведущий аудитор ООО "Аудит, консалтинг и право+"