Расчет больничного листа

Постановлением Правительства Российской Федерации от 11 апреля 2003 года № 213 в соответствии со статьей 139 Трудового кодекса Российской Федерации (далее ТК РФ) утверждено Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, которое вступило в силу с 24 апреля 2003 г.

Названное Положение определяет особенности исчисления средней заработной платы для всех случаев определения ее размера, предусмотренных ТК РФ: для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска, при сохранении среднего заработка в период служебной командировки, за время дополнительных отпусков работникам, совмещающим работу с обучением, при исчислении выходных пособий и в других случаях.

Вместе с тем, поскольку ТК РФ не регулирует вопросы, связанные с исчислением работникам пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, в указанных случаях Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы не применяется.

Исчисление пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам осуществляется в соответствии со специальными нормативными правовыми актами:

Постановлением Совета Министров СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 г. № 191 "О пособиях по государственному социальному страхованию",
Положением о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденным Постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.1984 г. № 13-6,
Постановлением Совета Министров СССР от 13 апреля 1973 г. № 252 "Об утверждении правил исчисления непрерывного трудового стажа рабочих и служащих при назначении пособий по государственному социальному страхованию".

Таким образом, ни ТК РФ, ни Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы не изменили порядок назначения, исчисления и выплаты пособий по государственному социальному страхованию.

Данное утверждение содержится в Письме Фонда социального страхования Российской Федерации от 5 мая 2003 г. № 02-18/05-2788 "О Положении об особенностях порядка исчисления средней заработной платы".

2. Действие новых правил

С 1 января 2002 года изменился максимальный размер месячного пособия. Если раньше оно не могло превышать 85 МРОТ (или 25500 руб.), то в 2002 году оно не может превышать 11700 руб. за полный календарный месяц. Это установлено статьей 15 Федерального закона от 11 февраля 2002 г. № 17-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год".

Заметим: это ограничение используется при расчете пособий по временной нетрудоспособности, а также по беременности и родам для всех категорий работников, в том числе и имеющих льготы по законам: "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС" (утвержден 15 мая 1991г. № 1244-1), "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к нему местностях" (утвержден 10 февраля 1993г. № 4520-1). Распространяется оно и на доноров, сдававших безвозмездно в течение года кровь и (или) ее компоненты в суммарном количестве, равном двум максимально допустимым дозам (ст.10 Закона РФ от 9 июня 1993 г. №5142-1 "О донорстве крови и ее компонентов").

Однако положение статьи 15 Закона № 17-ФЗ не распространяется на размер пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве и профессиональным заболеванием. Это пособие является самостоятельным и его размер устанавливает Федеральный закон "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (утвержден 24 июля 1998г. № 125-ФЗ), как это и предусмотрено Федеральным законом "Об основах обязательного социального страхования" (пункт 2 статьи 22 и др.). Согласно статье 9 Федерального закона №125-ФЗ пособие по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием выплачивается в размере 100 процентов заработка застрахованного без ограничения максимального размера.

Обращаем также внимание на то, что в соответствии с пунктом 6 Порядка предоставления отпусков работникам, усыновившим ребенка, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 11 октября 2001 года № 719, пособие при усыновлении ребенка назначается и выплачивается в порядке и размере, установленных для выплаты пособия по беременности и родам.

3. Расчет пособия в переходный период

Поскольку Закон № 17-ФЗ был опубликован в "Российской газете" 14 февраля 2002 года, но вступил в силу "задним числом" с 1 января 2002 года, то при расчете пособий у бухгалтеров могут возникать вопросы.

Разъяснения по этому вопросу даются в письме Фонда социального страхования РФ от 18 февраля 2002 г. № 02-18/05/1136. В нем сказано, что пособия по временной нетрудоспособности и по беременности и родам, начисленные в так называемый переходный период (с 1 января по 14 февраля 2002 года) по старым правилам (то есть в размере, не превышающем 25500,00руб. в месяц), пересчитывать не нужно.

В связи с отсутствием законодательно установленного минимального размера пособия по временной нетрудоспособности может сложиться ситуация, что сотрудникам, работающим сдельно, пособие просто нельзя будет рассчитать при отсутствии у них заработка для исчисления такого пособия.

4. Как рассчитать пособие

Как разъясняет ФСС России в письме от 18 февраля 2002 г. № 02-18/05/1136, пособия по временной нетрудоспособности и по беременности и родам назначаются и выплачиваются за рабочие (для отдельных работников - календарные) дни (часы), пропущенные в периоде нетрудоспособности (отпуска по беременности и родам, и исчисляются путем умножения дневного (часового) пособия на количество указанных дней (часов).

Таким образом, если временная нетрудоспособность или отпуск по беременности и родам продолжались не полный календарный месяц, дневное (часовое) пособие, исчисленное в установленном порядке из фактического заработка работника (в процентах, в зависимости от продолжительности непрерывного трудового стажа и других обстоятельств), не должно превышать максимальную величину дневного (часового) пособия в данном календарном месяце, рассчитанную исходя из максимального размера пособия за полный календарный месяц (11.700 рублей).

В районах и местностях, где в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, беременности и родам определяется с учетом этих коэффициентов (часть вторая статьи 15 Федерального закона "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год"). Это означает, что максимальный размер указанных пособий лицам, работающим в указанных районах и местностях, определяется путем умножения 11.700 рублей на соответствующий коэффициент, установленный Правительством Российской Федерации для данного района (местности).

При расчете пособия следует также руководствоваться Положением о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденного постановлением Президиума ВЦСПС от 12 ноября 1984 г. № 13-6.

Согласно п.69 в сумму заработка, из которого исчисляются пособия, не включаются следующие виды заработка:
      а) заработная плата за работу, произведенную в сверхурочное время, включая и доплату за эту работу;
      б) оплата за работу по совместительству как на другом предприятии, так и по месту основной работы, кроме случаев, указанных в пунктах 79 и 84 настоящего Положения;
      в) доплата за работу, не входящую в обязанности рабочего или служащего по основной работе;
      г) заработная плата за дни простоя, за время очередного и дополнительных отпусков, за время военного учебного или поверочного сбора, выполнения государственных или общественных обязанностей;
      е) выплаты единовременного характера, не обусловленные действующей системой оплаты труда (единовременные премии, компенсация за неиспользованный отпуск, выходное пособие и другие).

Заработная плата сотрудника на момент наступления временной нетрудоспособности с учетом постоянных доплат и надбавок составляет 15200,00 руб. Сотрудник проболел с 04 по 15 октября 2003 года. Непрерывный стаж - 8 лет 2 месяца. Число рабочих дней в октябре - 23, пропущено по болезни - 8 рабочих дней.

Рассчитаем, какую сумму получит сотрудник по больничному листу.
1. Определим среднедневной заработок в октябре:
      15200,00 : 23 = 660,87 руб.
Поскольку непрерывный стаж работника превышает 8 лет, то для расчета больничного листа принимаем 660,87 руб.
2. Определим максимальный (установленный законом) дневной размер пособия:
      11 700,00 : 23 = 508,70 руб.
3. Определим сумму выплат по больничному листу:
Поскольку среднедневной заработок 660,87 руб. больше, чем 508,70 руб., то пособие по временной нетрудоспособности сотруднику выплатят исходя из установленного законом размера.
Сотрудник получит:
      508,70 x 8 = 4069,60 руб.

Изменим условие примера и посмотрим, какое пособие получил бы сотрудник, если его непрерывный трудовой стаж составляет 7 лет, а болел он в начале февраля 2002 г., когда Федеральный закон № 17-ФЗ еще не был опубликован.

Заработная плата сотрудника на момент наступления временной нетрудоспособности с учетом надбавок составляла 15200,00 руб. Сотрудник болел с 5 по 12 февраля. Пособие начислено и выплачено 13 февраля.

1. Определим среднедневной заработок в феврале.
      15200,00 : 19 = 800,00 руб.
Пособие по временной нетрудоспособности при непрерывном стаже от 5 до 8 лет выплачивается в размере 80 процентов. Сумма дневного пособия в феврале составит:
      800,00 x 80% = 640,00 руб.
2. Определим максимальный (установленный законом) дневной размер пособия:
по старым правилам:
      85 * 300,00 = 25 500,00
      25500,00 : 19 = 1342,11 руб.
по новым правилам:
      11 700,00 : 19 = 615,79 руб.

Если бы пособие сотруднику было начислено после 14 февраля, его среднедневное пособие рассчитывалось бы исходя из максимального размера, установленного законом, то есть 615,79руб. Однако поскольку это было сделано до публикации Закона № 17-ФЗ, то размер его пособия будет определен по старым правилам.

5. Расчет пособия при суммированном учете рабочего времени

Если работник имеет повременную оплату труда, то в соответствии с п.73 Положения среднедневной заработок для исчисления пособия определяется путем деления суммы заработка (дневная или часовая тарифная ставка с учетом постоянных доплат и надбавок, получаемых на день наступления нетрудоспособности) и среднемесячной суммы премий на число всех рабочих дней (часов) (по графику) месяца нетрудоспособности. При этом если индивидуальный рабочий график работника не совпадает с рабочими днями по календарю, то размер пособия определяется делением суммы месячного заработка и среднемесячной суммы премий на число рабочих дней (выходов на работу) по индивидуальному графику в месяце нетрудоспособности.

Согласно Письму ФСС РФ от 11 июля 1995г. № 07-425 работникам, получающим повременную оплату труда, рассчитанную исходя из часовой тарифной ставки, и работающим по скользящему графику, пособие по временной нетрудоспособности исчисляется исходя из часовой тарифной ставки работника и установленной месячной нормы часов рабочего времени (п.72, 73 Положения).

При этом среднечасовой заработок определяется путем деления суммы учитываемого в целях исчисления пособия по нетрудоспособности заработка на количество рабочих часов (по графику работы, составленному в пределах установленной законодательством нормы часов рабочего времени) в месяце нетрудоспособности.

Общая же сумма пособия определяется умножением дневного пособия на число рабочих часов, пропущенных в данном месяце вследствие нетрудоспособности (в соответствии с графиком работника).

Работнику, находящемуся на повременной оплате труда, установлена часовая тарифная ставка 60 руб. и доплата за профессиональное мастерство в размере 15% от тарифной ставки. По графику работник должен был отработать в октябре 192 часа при норме рабочего времени на октябрь 184 часа.

Определяется размер повременной оплаты труда исходя из нормы рабочего времени на октябрь:
      (60 руб. + 60 руб. х 10%) х 184 часа = 12144,00 руб.
Среднечасовой заработок:
      12144,00руб.: 184 часа = 66,00 руб.
Размер часового пособия:
      66,00 руб. х 80% = 52,80 руб.
Максимальный размер часового пособия, установленный на октябрь 2003 г. исходя из размера пособия 11700,00руб., составляет:
      11700,00 : 184 часа = 63,59 руб.

Поскольку часовое пособие, исчисленное согласно фактическому заработку, не превышает установленного ограничения, расчет пособия по временной нетрудоспособности ведется исходя из часового пособия - 52,80 руб.

Если работник имеет сдельную оплату труда или получает должностной оклад и ежемесячные премии, которые выплачиваются одновременно с заработной платой данного месяца, то в соответствии с п.74 Положения пособие исчисляется исходя из суммы среднего фактического заработка (оплаты труда за фактически отработанное время) за два месяца, предшествующих месяцу нетрудоспособности, деленной на количество фактически проработанных дней (часов) в этих месяцах.

При таких графиках сменности, когда число рабочих часов в разных сменах неодинаково, на наш взгляд, целесообразно определять среднечасовой заработок путем деления общей суммы заработка на соответствующее количество рабочих часов по графику работника.

6. Специальные налоговые режимы - упрощенная система налогообложения (УСНО), единый налог на вмененный доход (ЕНВД)

Статьей 2 Федерального закона от 31.12.2002 г. № 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан" предусмотрено, что гражданам, являющимся работниками организаций (индивидуальных предпринимателей), применяющих УСНО или являющихся плательщиками ЕНВД, пособие по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) выплачивается за счет следующих источников:

Средств ФСС РФ - в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц 600 руб. (ст. 1, 3 Федерального закон от 19 июня 2000 г. № 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда");
Средств работодателей - в части суммы пособия, превышающей вышеуказанный размер.

Исчисление пособия по временной нетрудоспособности, его назначение и выплата осуществляются в соответствии с общими правилами, установленными нормативными правовыми актами о пособиях по государственному социальному страхованию.

О неначислении страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на часть суммы пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемой работодателем в соответствии с настоящим Федеральным законом см. письмо Фонда социального страхования РФ от 18 апреля 2003 г. № 02-18/05-241.

Кроме того, статьей 3 Федерального закона от 31.12.2002г. № 190-ФЗ определено, что работодатели вправе добровольно уплачивать в Фонд социального страхования Российской Федерации страховые взносы на социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности по тарифу в размере 3,0 процента налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации для соответствующей категории плательщиков и в порядке, установленном Правительством РФ. При уплате работодателями страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации выплата пособий по временной нетрудоспособности работникам осуществляется полностью за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации.

Адвокаты, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера вправе добровольно вступать в отношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, осуществляя за себя уплату страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации по тарифу в размере 3,5 процента налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации для соответствующих категорий плательщиков и в порядке, установленном частью четвертой настоящей статьи.

Порядок уплаты страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации определяется Правилами добровольной уплаты в Фонд социального страхования Российской Федерации отдельными категориями страхователей страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, утвержденными постановлением Правительства РФ от 5 марта 2003 г. № 144.

См. Разъяснение Минтруда РФ и Фонда социального страхования РФ от 18 апреля 2003 г. № 2 "О некоторых вопросах обеспечения пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, указанных в Федеральном законе "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан", утвержденное постановлением Минтруда РФ и Фонда социального страхования РФ от 18 апреля 2003 г. № 20/43.

При этом налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, на сумму выплаченных пособий уменьшают сумму единого налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленную за налоговый (отчетный) период (п. 3 ст. 346.21 НК РФ). Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, расходы на выплату пособий учитывают в составе расходов для целей исчисления единого налога (п.п.6 п.1 ст. 346.16 НК РФ).

Налогоплательщики, применяющие систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, на сумму выплаченных пособий уменьшают сумму единого налога, исчисленную за налоговый период (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).

7. Учет затрат по оплате пособий в размерах, превышающих лимиты, установленные законодательством, для целей налогообложения.

Основные критерии, при наличии которых расходы могут быть признаны для целей налогообложения, определены статьей 252 НК РФ. Данной статьей установлено, что для целей главы 25 НК РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 5.2 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 № БГ-3-02/729 разъяснено, что оплата труда в соответствии со ст. 129 Трудового кодекса Российской Федерации - это система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами.

При этом необходимо учитывать, что в составе расходов, уменьшающих налоговую базу, не учитываются расходы, поименованные ст. 270 Кодекса, содержащей перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли. Упомянутый перечень не является исчерпывающим. В случае, если расходы не поименованы в указанном перечне, то возникающие расходы также не будут учтены для целей налогообложения, если они не будут отвечать одновременно трем условиям, предусмотренным ст. 252 НК РФ.

Учитывая, что доплата по больничным листам сверх размеров, предусмотренных законодательством, не может рассматриваться как выплата работникам за труд и, следовательно, не может быть признана экономически оправданным расходом, расходы организации, связанные с названными выплатами, не могут уменьшать налоговую базу.